Бухгалтерский учёт в крестьянских фермерских хозяйствах (КФХ)

Бухгалтерский учёт в крестьянских фермерских хозяйствах (КФХ)

ВВЕДЕНИЕ

Эффективное управление крестьянским (фермерским) хозяйством возможно лишь при наличии полной информации, характеризующей все стороны производства. Основным источником оперативной и объективной информации I) развитии производства, выполнении хозяйственных операций являются учет и отчетность.

Ведение бухгалтерского учета в крестьянском (фермерском) хозяйстве — показатель высокой культуры деятельности. Правильно поставленный учет — это необходимая предпосылка охраны имущественных прав и законных интересов фермера и других работников хозяйства. Члены фермерского хозяйства должны иметь реальные сведения о текущих и годовых итогах работы, чтобы вовремя подкорректировать направления хозяйственной деятельности, предупредить нерачительное и нерациональное использование общего имущества.

Правильно поставленный учет фермерской деятельности необходим и государственным органам, которые наделены правом государственного контроля за деятельностью фермеров по использованию кредитов, уплате налогов, охране труда, профилактике заболеваний животных, борьбе с болезнями растений, соблюдению законодательства о землепользовании и охране природы. Учет хозяйственных операций должен обеспечить объем информации, необходимый для составления налоговой декларации и статистической отчетности.

Учет позволяет фермеру провести анализ производственной деятельности и уровня рентабельности хозяйства, выявить производственные расходы, валовой доход. Это позволяет вести производственное и социальное планирование фермерского хозяйства.

В настоящее время крестьянские (фермерские) хозяйства существенно различаются как по своим размерам, так и по организационно-правовой форме деятельности. Крестьянские (фермерские) хозяйства могут иметь или не иметь статус юридического лица. Исходя из условий хозяйствования крестьянское (фермерское) хозяйство выбирает учетную политику, формы организации и методы ведения бухгалтерского учета, определяет технологию обработки учетной информации — вручную, с использованием калькуляторов или компьютеров.

Небольшие по размеру крестьянские (фермерские) хозяйства могут применять упрощенные варианты учетных регистров.

Крупным фермерским хозяйствам более подходящей и привычной является система счетов и двойной записи.

Двойная запись позволяет детально отразить в счетах все хозяйственные операции, происходящие в крестьянских (фермерских) хозяйствах, объективно зафиксировать совершающиеся в них хозяйственные процессы производства, обращения и распределения.

Глава1. Фермерские хозяйства и организация в них учета

1.1. Правовой статус крестьянских (фермерских) хозяйств

Становление многоукладной экономики и развитие рыночных отношений в нашей стране вызвали появление большого многообразия форм собственности и хозяйствования. В аграрном секторе появились такие специфические формы хозяйствования как крестьянские (фермерские) хозяйства. Крестьянские (фермерские) хозяйства—частные сельскохозяйственные предприятия на собственной или арендованной земле. Они получили значительное развитие в сельскохозяйственном производстве за последние годы.

Фермерский сектор в сельском хозяйстве начал складываться с 1990 года. К началу 1996 года в стране начитывалось более 280 тыс. крестьянских (фермерских) хозяйств. Они располагали 11 млн га сельскохозяйственных угодий, в том числе пашни - 8,1 млн га, или 6,1% ее общей площади. В 1996 году фермерами было произведено сельскохозяйственной продукции на 5451 млрд руб. (в фактически действовавших в тот период ценах) или 2% валовой продукции сельского хозяйства. В 1997 году число крестьянских (фермерских) хозяйств начало     несколько сокращаться. При этом общая площадь используемых ими земель возросла и достигла около 14 млн га в 1999г., а средний размер хозяйств увеличился до 51 га. (приложение1).

Крестьянские хозяйства, образовавшиеся в первые годы реформы (1990-1992 годы) и получившие стартовую финансовую поддержку, добились высокой экономической эффективности производства. Однако в 1994-1995 годах рост количества фермерских хозяйств резко замедлился. Это во многом было обусловлено как общими кризисными процессами, характерными для экономики страны в целом (неплатежами за продукцию, высокой инфляцией, диспаритетом цен на промышленную и сельскохозяйственную продукцию, неэффективной финансово-кредитной и налоговой политикой, снижением платежеспособного спроса, неполным и несвоевременным бюджетным финансированием), так и нерешенностью многих организационно-правовых, земельных, материально-технических, социальных и других вопросов деятельности крестьянских (фермерских) хозяйств.

Законодательство, регулирующее образование и деятельность крестьянских (фермерских) хозяйств, находится в стадии становления. В связи с этим многие вопросы в нем еще недостаточно четко определены, имеется много проблемных вопросов и противоречий. Так например, в юридической науке вопрос о статусе крестьянского (фермерского) хозяйства в настоящее время однозначно не решен, разноречива и практика.

Закон РСФСР от 22 ноября 1990 года "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", с последующими изменениями и дополнениями рассматривает крестьянское хозяйство в качестве самостоятельного хозяйствующего субъекта с правами юридического лица, представленного отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществляющих производство, переработку и реализацию сельскохозяйственной продукции на основе использования имущества и земельных участков, находящихся в их пользовании, в том числе в аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности(пункт 1,статья 1). В деятельности крестьянского хозяйства преобладают не только хозяйственные задачи, обусловленные сельскохозяйственной и связанной с ней деятельностью, но и коммерческие задачи, направленные на получение прибыли. Поэтому закон наделяет крестьянское (фермерское) хозяйство всеми правами и обязанностями, необходимыми для осуществления частной предпринимательской деятельности.

Согласно статье 23 пункта 2 Гражданского кодекса Российской федерации глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства. Однако крестьянских хозяйств нет в приведенном в главе 4 нового Гражданского кодекса перечне организационно-правовых форм коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами. В статье 259 Гражданского кодекса Российской Федерации также указано, что членами крестьянского (фермерского) хозяйства на базе его имущества может быть создано хозяйственное товарищество или производственный кооператив, которые будут обладать правами юридического лица.

Крестьянские (фермерские) хозяйства, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, можно также считать субъектами малого предпринимательства (статья 3, пункт 1 Федерального закона от 14 июня 1995 года "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской федерации"). В частности, указанный закон направлен на реализацию права гражданина на свободное использование своих способностей и имущества для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности не запрещенной законом. Он устанавливает общие положения в области государственной поддержки и стимулирования развития малого предпринимательства во всех отраслях народного хозяйства, в том числе и в сельском хозяйстве.

На практике видно, что в настоящее время в нашей стране функционируют крестьянские (фермерские) хозяйства с различным правовым статусом. Часть хозяйств, образовавшихся до 1995 года, продолжает работать как юридические лица, и их правовой статус находится в противоречии с Гражданским кодексом Российской Федерации, главы других хозяйств перерегистрировались в предпринимателей без образования юридического лица. Отсутствие единого подхода к правовому статусу крестьянских (фермерских) хозяйств затрудняет не только работу самих фермеров, но и государственных статистических и налоговых органов, которым они представляют бухгалтерскую отчетность согласно законодательству.

1.2. Потребность и обязательность ведения учета

Для обеспечения эффективности работы крестьянского (фермерского) хозяйства независимо от правового статуса, предупреждения возможных диспропорций в его производственно-хозяйственной и финансовой деятельности, анализа и контроля за состоянием и движением хозяйственных средств, сохранностью собственности крестьянина (фермера) необходима учетная информация. Поэтому крестьянские (фермерские) хозяйства нуждаются в ведении бухгалтерского учета. Кроме того, крестьянские (фермерские) хозяйства как хозяйствующие (экономические) субъекты предпринимательства являются плательщиками отдельных налогов и обязаны вести налоговый учет, составлять и передавать в органы Государственной налоговой инспекции отчетность в порядке и по формам, установленным законодательством.

У крестьянских (фермерских) хозяйств очень часто возникает необходимость в учете наличия и использования земельных участков, зданий, машин, оборудования, животных и других основных средств, сельскохозяйственной продукции, покупных товарно-материальных запасов, денежных средств, расчетов с членами коллектива, другими крестьянскими (фермерскими) хозяйствами и кооперативами, ассоциациями, с разными предприятиями, организациями и отдельными лицами, а также собственных доходов и расходов. Крестьянские (фермерские) хозяйства, как правило, ведут учет собственными силами. Не исключено при этом, что руководствуясь целесообразностью, учетные функции могут передаваться ассоциациям крестьянских (фермерских) хозяйств или аудиторским и другим организациям на договорной основе.

В крестьянском (фермерском) хозяйстве учет своей хозяйственной деятельности осуществляет глава хозяйства или один из его членов, обладающий необходимыми навыками по этому виду трудовой деятельности. Не исключено, что для выполнения учетных работ, особенно при применении двойной системы учета, могут привлекаться специалисты со стороны.

Учетная деятельность в крестьянском (фермерском) хозяйстве затрагивает в том или ином объеме вопросы состояния и изменения имущества, материалов и продукции, денежных средств и трудовых ресурсов. Объем и степень точности учетной информации во многом определяется целями хозяйствования, производственной необходимостью и экономической целесообразностью.

Значение и необходимость учета в крестьянском (фермерском) хозяйстве обусловливается, с одной стороны, потребностью в информации об имеющемся в хозяйстве имуществе, затратах, объемах производства продукции и поступлениях выручки от реализации продукции, работ, услуг, а с другой стороны, обязанностью представления в государственные учреждения информации о результатах производственно-хозяйственной деятельности. Глава хозяйства несет установленную законодательством ответственность за искажение государственной отчетности. Следовательно, ведение учета для главы фермерского хозяйства является делом не добровольным, а обязательным [статья 23 Закона "О крестьянском (фермерском) хозяйстве"].

Таким образом, учет—это неотъемлемая и обязательная функциональная деятельность крестьянского (фермерского) хозяйства, обеспечивающая в то же время и контроль за производством, наличием и использованием материальных, трудовых и денежных средств. Поэтому главе хозяйства или другому лицу, осуществляющему учет, необходимо:

обязательно определять экономическую целесообразность и выгодность того или иного хозяйственного действия прежде, чем приступить к его реализации; уметь правильно в момент совершения хозяйственной операции (сделки) составлять первичные документы и ежедневно и аккуратно вести записи в соответствующих книгах, журналах, на отдельных листах о свершенных за день хозяйственных операциях (сделках) на основании оформленных документов.

Чтобы добиться объективной оценки состояния хозяйства и строгого учета всех хозяйственных процессов, в крестьянском (фермерском) хозяйстве необходимо должным образом наладить весь учетный процесс.

1.3. Организация учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации все предприятия, организации и учреждения, независимо от их вида и форм собственности, в том числе крестьянские хозяйства, должны вести бухгалтерский учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций.

В крестьянских хозяйствах объем учетной работы намного меньше, чем в колхозах и совхозах, но требования к ней не снижаются. Каждое хозяйство не может содержать отдельную штатную единицу бухгалтера, поэтому учет должен быть простым, доступным и недорогим. Для его ведения применяются типовые формы, используемые на сельскохозяйственных предприятиях.

Как и все другие предприятия, крестьянские хозяйства должны отражать на бухгалтерских счетах всю информацию, необходимую для управления и контроля. Для этого необходимо разработать свой рабочий план счетов.

Важными моментами организации учета в крестьянских хозяйствах являются подбор и ведение учетных регистров. В небольших односемейных хозяйствах, где учетом занимаются люди, не имеющие специального образования и бухгалтерского опыта, целесообразно использовать регистры, построенные по простому принципу записей "приход-расход-остаток" и вполне доступные широкому кругу фермеров.

Для организации бухгалтерского учета в крестьянских хозяйствах Госкомстат рекомендует вести следующие учетные регистры: Книгу учета имущества крестьянского хозяйства (ф. №1-КХ), Книгу учета продукции и материалов (ф. №2-КХ), Книгу учета труда (ф.№3-КХ), Журнал учета хозяйственных операций (ф.№4-КХ), Ведомость финансовых результатов (ф.№5-КХ).

Есть ли необходимость в ведении всех этих регистров? Теоретически да, а практически их не ведет большинство хозяйств, так как для фермеров они являются сложными. 

Исследования показывают, что для индивидуальных крестьянских хозяйств с небольшим объемом производства, где за год совершается не более 50 хозяйственных операций, достаточным является открытие на год Книги учета хозяйственных операций. В нее сначала записывают остатки по счетам на начало года, а затем хозяйственные операции на основании первичных документов в хронологической последовательности и с соблюдением способа двойной записи.

Данная книга является комбинированным учетным регистром, заменяет журналы-ордера (мемориальные ордена) и выполняет роль Главной книги. Она доступна, проста, охватывает все хозяйственные операции. После небольшой консультации по ее ведению фермер самостоятельно может заносить в нее информацию.

В односемейных крестьянских хозяйствах основные средства представлены в виде двух-трех единиц техники, на которые открывают карточки учета основных средств, а на производственные запасы-карточки складского учета. Ведение книг учета затрат на производство не практикуется, так как в таких хозяйствах, как правило, выращивают одну культуру или группу скота. Для учета оплаты труда используют расчетно-платежные ведомости.

Хорошо налаженный учет позволяет фермеру оценить финансовое состояние своего хозяйства и доходность производства, своевременно представлять установленные формы отчетности.

Глава2. Особенности ведения учета в фермерских хозяйствах

2.1. Основные положения по учету в крестьянских (фермерских) хозяйствах

Крестьянские (фермерские) хозяйства могут вести учет по простой или упрощенной двойной системе. При двойной системе каждая хозяйственная операция отражается по дебету и кредиту корреспондирующих счетов. При простой системе корреспонденция счетов не применяется и записи производят в книгах по принципу: приход -расход, затраты - доходы и т. п. Выбор варианта ведения учета определяется главой хозяйства и зависимости от размера хозяйства и экономической целесообразности. При этом двойную систему учета целесообразно использовать в хозяйствах с земельной площадью свыше 50 га или размерами годовых валовых денежных поступлений от реализации продукции (работ, услуг) и прочих поступлений свыше 1000 минимальных месячных оплат труда.

Для оформления хозяйственных операций в крестьянском (фермерском) хозяйстве могут использоваться различные формы учетных документов, состав которых несколько различен для хозяйств, осуществляющих учет по простой и по двойной системе, но определенная их часть может применяться во всех хозяйствах.

Так, едиными для всех хозяйств являются формы денежных, расчетных и товарно-транспортных документов внешнего использования, в частности: счет-фактура (ф. № 868) - по расчетам с поставщиками и другими организациями;

платежное поручение (ф. № 041060) -для перечисления средств с расчетного счета в банке на счет поставщика или иной организации, перед которой хозяйство имеет задолженность (страховой организации, в бюджет, во внебюджетные фонды и т. п.); платежное требование-поручение (ф. № 0401040) - для взыскания средств с плательщика; заявление на аккредитив (ф. №0401005) - в случае использования поставщиком для гарантированности платежа аккредитивной формы расчетов; денежные чеки (сброшюрованные в чековые книжки) -для получения наличных денег в банке со счета хозяйства; расчетные чеки - для расчетов с поставщиками и другими организациями; объявление на взнос наличными (ф.№ 04020010), на основании которого хозяйство вносит наличные деньги, превышающие установленный лимит хранения денег в кассе, в банк для зачисления на свой расчетный счет; товарно-транспортные накладные на отправку-приемку продукции на хлебоприемные пункты, заготовительные организации, предприятия, перерабатывающие сельскохозяйственную продукцию.

Таким образом, расчетные и денежные операции оформляются на типовых денежных и расчетных документах.

В отдельных случаях для оформления хозяйственных операций могут использоваться накладные, акты, расписки и другие аналогичные документы внутрихозяйственного назначения. В крестьянских (фермерских) хозяйствах могут применяться также формы специализированных первичных документов, применяемые сельскохозяйственными предприятиями, например: табель учета использования рабочего времени (ф. № 140-АПК) - для учета выхода на работу и отработанного времени; расчетно-платежная ведомость (ф. № 141-АПК) - для производства расчетов по оплате труда и др.

Состав применяемых учетных документов внутрихозяйственного использования, а также учетные регистры могут существенно отличаться в силу того, что в хозяйствах при двойной системе учета записи в учетные регистры производятся только на основании первичных документов, в то время как при простой системе учета по многим хозяйственным операциям записи в учетные регистры могут производиться и без составления документов.

Документы должны составляться чернилами, шариковой ручкой, на пишущей машинке или при помощи ЭВМ В учетные регистры (книги, ведомости) записи могут производиться от руки чернилами или шариковой ручкой. Ошибки, допущенные в документах или учетных регистрах, могут быть исправлены путем зачеркивания неправильной записи так, чтобы ее можно было прочитать, и написания над зачеркнутой правильной записи. В денежных документах исправления не допускаются.

Документы следует хранить по назначению в папках, подшитыми в календарной последовательности составления, для того, чтобы при необходимости их можно было быстро отыскать. Срок хранения большей части документов и учетных регистров - 5 лет, после чего они могут быть уничтожены. Документы, связанные с начислением и выплатой дохода (оплаты труда), должны храниться постоянно.

Чтобы учет был наиболее эффективным, необходимо ежедневно осуществлять записи в учетные регистры на основании документов или без них и ежемесячно подсчитывать итоговые данные, особенно по учету денежных средств, расчетов, доходов и расходов. Данные сводного учета дают возможность составлять отчетность о доходах и расходах и представлять ее в налоговые органы.

2.2. Учет имущества крестьянского (фермерского) хозяйства

Основное имущество крестьянского (фермерского) хозяйства составляют земельный участок и насаждения на нем, жилые и хозяйственные постройки, мелиоративные и другие сооружения, продуктивный и рабочий скот, сельскохозяйственная и иная техника и оборудование, транспортные средства, инвентарь и другие основные средства, необходимые для осуществления хозяйственной и иной деятельности.

На первоначальном этапе создания крестьянского (фермерского) хозяйства его основные и оборотные средства формировались в основном за счет имущественного пая, выделяемого сельскохозяйственным предприятием, или за счет собственных средств. В дальнейшем строительство и приобретение зданий, машин, взрослого продуктивного и рабочего скота и других объектов основных средств осуществляется за счет собственных средств крестьянского (фермерского) хозяйства.

Прием-передачу объектов основных средств от сельскохозяйственного предприятия крестьянскому (фермерскому) хозяйству в виде имущественного пая оформляют актом или списком, в которых указывают наименование, количество, полную и остаточную (балансовую за вычетом износа) их стоимость. Документы подписывают передающая и принимающая стороны и скрепляют печатью сельскохозяйственного предприятия.

Построенные собственными силами здания и сооружения, выращенные в хозяйстве взрослые животные, заложенные многолетние насаждения, возведенные надворные постройки, колодцы и другие объекты в учете фиксируют по стоимости исходя из фактических расходов.

Приобретенные основные средства и нематериальные активы отражают в учете по их фактической стоимости: цена оплаты и расходы на доставку и установку. При безвозмездном получении основных средств их стоимость устанавливают по данным документов о передаче основных средств или по их рыночным ценам. Приобретенные новые машины, оборудование и транспортные средства в состав основных средств зачисляют по стоимости приобретения за вычетом стоимости поступивших в комплекте с ними запасных частей, запасных шин, инструментов, которые приходуют в состав производственных запасов.

Продажа и ликвидация основных средств производится по усмотрению главы крестьянского (фермерского) хозяйства.

Основанием для учета основных средств и нематериальных активов являются первичные документы: при их оприходовании - счета-фактуры и другие сопроводительные документы поставщиков, акты (справки) на оприходование основных средств и нематериальных активов, на перевод животных в основное стадо и др.; при их выбытии - акты (справки) на списание основных средств и нематериальных активов, на выбраковку животных из основного стада, счета-фактуры и др.

К основным фондам не относят средства труда, служащие менее одного года, или стоимостью до 100 минимальных месячных оплат труда за единицу на момент приобретения, а также животных на выращивании и откорме, птицу, кроликов, пушных зверей, семей пчел, многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала и другие аналогичные предметы, так как их учитывают в составе оборотного имущества.

Учет основных средств осуществляют в количественном и стоимостном выражении с обязательным указанием даты завершения строительства или приобретения, нормы (в процентах) и суммы амортизации в расчете на год. При этом наряду с количественными и стоимостными показателями следует отражать: по скоту - живую массу, по многолетним насаждениям - площадь посадок в гектарах, по жилому дому - квадратные метры общей и жилой площади.

Стоимость основного имущества (фактическая стоимость), зафиксированная в документах на момент приобретения (строительства), может быть изменена только в случаях дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации или дополнительных ежегодных затрат по молодым многолетним насаждениям, а также переоценки.

В течение срока службы основные средства, включая затраты по улучшению земель, и нематериальные активы свою стоимость переносят на производимую продукцию частями в виде ежегодных начислений суммы износа (амортизации) по действующим нормам. Амортизация не начисляется на продуктивный скот, буйволов, волов, оленей, молодые многолетние насаждения, а также по полностью амортизированным основным средствам. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Суммы амортизации (износа), как известно, включаются в текущие затраты (расходы) хозяйства.

В состав объектов для начисления износа входят также неоконченное строительство.

Начисление износа (амортизация) основных средств производят в течение нормативного цикла их службы или срока, за который балансовая стоимость этих средств полностью переносится на издержки производства.

Амортизация по нематериальным активам (к ним относят права на пользование землей, другими природными ресурсами, права на использование изобретений, “ноу-хау”, производственной информации, программных средств вычислительной техники и др.) исчисляют по нормам, рассчитанным исходя из их первоначальной стоимости и срока их полезного использования.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, норму амортизации устанавливают из расчета десяти лет.

При определенных условиях по отдельным видам основных средств может применяться ускоренный метод начисления износа (амортизации). При этом утвержденная в установленном порядке норма годовых амортизационных отчислений увеличивается не более чем в два раза. После полного погашения первоначальной стоимости объекта начисление износа прекращается. Сумма ускоренной амортизации основных средств включается также в расходы хозяйства,

Сумму износа (амортизации) начисляют, как правило, ежеквартально или один раз в конце года. Для определения годовой суммы износа стоимость объекта основных средств (с учетом проведенной переоценки по решениям Правительства) умножают на соответствующую норму амортизации, и полученный результат делят на 100. По поступившим или выбывшим в течение года основным средствам износ определяют в зависимости от количества месяцев, в течение которых объект использовали в хозяйстве. 

Сумму износа (амортизации) основных средств по каждому объекту присоединяют к сумме износа, начисленной с начала ввода объекта в эксплуатацию.

Амортизацию объектов основных средств можно производить и другими способами, перечисленными в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденном приказом Министерства финансов Российской федерации от 13 января 1998 года № 1451, например: способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования или способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

К оборотному имуществу крестьянского (фермерского) хозяйства относят сельскохозяйственную продукцию (семена, корма, готовая продукция и др.), сырье, удобрение, топливо, медикаменты, запасные части, строительные, ремонтные и другие материалы, выращиваемых и откармливаемых животных, птицу, зверей, кроликов, семьи пчел, то есть все то, что производят в хозяйстве для собственных нужд и для продажи на сторону, а также приобретаемые на стороне товарно-материальные ценности (кроме основного имущества), малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, к которым относят: мелкий инвентарь (вилы, лопаты, грабли, косы и т. п.), сбрую (хомуты, шлеи, седелки, уздечки), спецодежду, спецобувь, постельные принадлежности, улья (новые и находящиеся в эксплуатации) и т. п. Фермерские хозяйства не начисляют износ на малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, а списывают их на затраты производства непосредственно после передачи со склада в эксплуатацию (спецодежда, спецобувь и др.), либо после нормативного срока их использования в производстве (мелкий инвентарь, сбруя, ульи и др.).

Покупную продукцию и материалы в крестьянских (фермерских) хозяйствах оценивают и учитывают по ценам приобретения с учетом транспортно-заготовительных расходов, продукцию собственного производства - по сумме затрат на ее производство или - в течение года по условной цене, если фактическую себестоимость ее до конца года не определяют.

Учет животных и птицы производят в крестьянском (фермерском) хозяйстве по группам (видам) животных: коровы, молодняк крупного рогатого скота на выращивании и откорме, свиноматки, поросята, овцы (козы) взрослые, молодняк овец (коз), лошади взрослые, молодняк лошадей, птица, звери, кролики.

Учет основного имущества крестьянского (фермерского) хозяйства ведут в Книге учета имущества крестьянского (фермерского) хозяйства (ф. № 1-кх), в которой все имущество объединено в разделы в зависимости от его назначения в хозяйственной деятельности:

1.                 Земельная площадь;

2.                 Основные средства;

3.                 Скот и птица.

Записи в них производят последовательно по мере оформления документов и поступления имущества.

Для учета поступления продукции растениеводства и животноводства, произведенной в хозяйстве, покупной продукции и материалов, а также для расходования продукции и материалов и контроля за их использованием в крестьянских (фермерских) хозяйствах применяют Книгу учета продукции и материалов (ф. № 2-кх). В указанной книге записи ведут в течение года по мере совершения хозяйственных операций. Книга состоит из отдельных разделов;

1.                 Продукция растениеводства.

2.                 Продукция животноводства.

3.                 Покупные материалы.

Учет в книге осуществляют отдельно по каждому виду продукции или материалов. Перечень материальных ценностей, учитываемых в этой книге, определяет глава хозяйства в зависимости от их ценности или размера оборота.

2.3. Учет трудового участия

В крестьянском (фермерском) хозяйстве принимают трудовое участие члены коллектива и привлеченные по договору граждане. Следовательно, главе хозяйства следует организовать списочный учет численности трудоспособных членов семейного коллектива и привлеченных со стороны работников. В указанном списке по каждому работнику необходимо отразить данные о возрасте, трудовом стаже, количестве членов семьи, о льготах и обязательствах и т. п., а также сделать отметку о времени зачисления в семейный коллектив или приеме на работу по договору. Эти данные необходимы при заполнении трудовых книжек. Записи в трудовых книжках о трудовом стаже (приеме на работу, увольнении) осуществляет глава крестьянского (фермерского) хозяйства, что подтверждается местной администрацией.

Размер дохода (оплаты) каждого трудоспособного члена крестьянского хозяйства определяет коллектив по соглашению между ними. В этих условиях выполняемая работа и отработанное время (в днях и часах) каждого работника, может учитываться по усмотрению членов коллектива. Однако более вероятно, что этого не потребуется в силу семейных трудовых отношений. С наемными гражданами заключают договор (трудовое соглашение) об использовании их труда. При этом в договоре следует конкретно определить условия найма: срок найма, перечень и объем работ, календарные сроки их выполнения, размер и условия оплаты труда и другие обязанности сторон. Для указанной категории работников может быть организован учет отработанного ими времени или выполненных работ (в зависимости от условий договора). При этом оплата труда может производиться в денежной и натуральной (продуктами) форме (продукты в этом случае оценивают по рыночным ценам).

Для учета расчетов по оплате труда

используют Книгу учета труда (ф. № 3-кх). Записи в книге ведут в календарной последовательности. Книга состоит из двух разделов:

1.     Учет рабочего времени.

2.     Учет оплаты труда.

2.4. Учет денежных средств и расчетных операций

Крестьянское (фермерское) хозяйство как самостоятельный хозяйственный субъект вступает в расчетные отношения с налоговыми органами, страховыми компаниями, учреждениями банков, государственными, коллективными и другими предприятиями, организациями, учреждениями и гражданами, для чего оно имеет в учреждении банка расчетный счет, используемый и для хранения свободных денежных средств.

Порядок открытия расчетного счета определяется банком. Для его открытия крестьянское (фермерское) хозяйство представляет учреждению банка:

заявление на открытие счета (ф. N 0401025); карточку с образцами своей подписи, подлинность которой должна быть засвидетельствована нотариально (ф. № 0401026); копию нотариально заверенного документа на право пользования землей (государственного акта на право пользования землей и т. п.). На подлинном документе главный бухгалтер банка делает отметку об открытии расчетного счета. Копия документа на право пользования землей остается в учреждении банка.

По остаткам средств на расчетных счетах в банке начисляют проценты в установленном размере. Начисление процентов производят ежеквартально и сумму их зачисляют на расчетный счет крестьянского (фермерского) хозяйства и в его доходы.

Списание средств с расчетного счета крестьянского (фермерского) хозяйства производят только по письменному указанию владельца счета или решению суда.

Крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет расчеты: с гражданами - наличными деньгами, переводами через предприятия связи; с предприятиями розничной торговли - наличными деньгами или в безналичной порядке; с другими предприятиями, организациями, фермерами и кооперативами - путем безналичных или иных расчетов, предусмотренных правилами безналичных расчетов.

Наличные деньги в хозяйство поступают в порядке получения с расчетного счета или в виде поступлений выручки от реализации продукции, работ и услуг. В хозяйстве должно быть обеспечено хранение наличных денег, исключающее их хищение (железный или окованный ящик, сейф, прикрепленный к полу или несущим конструкциям стены).

Не рекомендуется хранить крупные суммы наличных денег в кассе (сверх текущих потребностей). Банк устанавливает для текущих нужд хозяйства лимит кассы. Всю денежную наличность сверх установленного лимита необходимо сдавать в банк для зачисления на расчетный счет хозяйства (превышение лимита кассы допускается лишь в дни выплаты заработной платы). Для учета наличных денег глава хозяйства должен вести кассовую книгу.

Для учета денежных средств и расчетных операций предназначен Журнал учета хозяйственных операций и денежных средств (ф. № 4-кх).

2.5. Учет доходов и расходов

Завершающим этапом в учетной работе крестьянского (фермерского) хозяйства является определение финансовых результатов.

Крестьянские (фермерские) хозяйства получают доходы от реализации продукции растениеводства и животноводства, от прочих отраслей (подсобных производств и т. п.), от выполнения работ, оказания услуг, а также от внереализационных операций: доходы на вложенный пай, на приобретенные акции и другие ценные бумаги, полученные проценты банков, безвозмездные или благотворительные взносы, страховые возмещения, доходы от реализации основных средств и др.

Состав расходов крестьянского (фермерского) хозяйства определяется "Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года № 552 с последующими изменениями).

В состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг,) крестьянские (фермерские) хозяйства включают: стоимость израсходованных покупных семян, кормов, запасных частей и материалов, удобрений, нефтепродуктов, сырья, услуг других хозяйств, агросервисных и других сторонних предприятий и организаций; амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств и расходы по всем видам ремонта основного имущества; уплаченные в бюджет налоги (кроме налогов, относимых на финансовые результаты деятельности); расходы на оплату труда наемных граждан; отчисления на государственное социальное и обязательное медицинское страхование, в Пенсионный фонд и другие платежи и расходы.

В расходы хозяйства по производству продукции не включают стоимость приобретенных машин, взрослых продуктивных животных, рабочего скота и затраты по строительству объектов основных средств, так как они должны производиться за счет амортизационных отчислений, включаемых в расходы, и чистого дохода, остающегося в распоряжении крестьянского (фермерского) хозяйства.

Кроме товарно-материальных ценностей в расходы хозяйства включают также работы и услуги, выполняемые сторонними организациями и предприятиями по транспортировке грузов, химизации почв, борьбе с вредителями растений и болезнями животных, водохозяйственному обеспечению, сельскохозяйственным работам и т. п.

В расходы хозяйства относят и арендную плату за земельный участок (если она не включена в сельскохозяйственный налог), взрослых животных, основное имущество (в размере, превышающем амортизационные отчисления, если по условиям договора она вносится арендатором), командировочные, почтово-телеграфные, представительстве, благотворительные расходы, проценты по кредитам банка, другие расходы.

Начиная хозяйственный год, целесообразно предварительно рассчитать предстоящие доходы и расходы, что позволит реально определить собственную платежеспособность и потребность в заемных средствах по отдельным периодам года, более экономично вести хозяйство, своевременно получать и погашать кредиты и другие заемные средства и производить расчеты с различными предприятиями и организациями. Это следует оформлять в виде расчета (сметы) доходов и расходов на год с разбивкой по кварталам.

Все расходы, связанные с производством, переработкой и реализацией продукции (выполнением работ, оказанием услуг), доходы, полученные от этих операций, доходы и расходы по другим видам деятельности, платежи в бюджет, страховым и другим организациям, а также расчетные операции и движение денежных средств крестьянского хозяйства фермеры (крестьяне) учитывают в Журнале учета хозяйственных операций и денежных средств (ф. № 4-кх).

Журнал состоит из приходной и расходной частей, образующих его первый и второй разделы. Все записи в журнале ведут в календарной последовательности совершения хозяйственных операций. В приходной части журнала отражают как доходы (поступления) хозяйства, полученные им от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг производственного характера на сторону, так и прочие доходы (от операций с ценными бумагами, реализации машин, оборудования, взрослого рабочего или продуктивного скота и др.). В этом же разделе учитывают поступления денежных средств (как на расчетный счет, так и наличных). В расходной части журнала отражают все расходы фермера на производство и реализацию продукции, выполнение работ, оказание услуг.

Осуществляя таким образом учет доходов и расходов можно по данным указанного журнала определить их общую сумму за каждый месяц и нарастающим итогом с начала года.

По истечении календарного года фермеры (крестьяне) определяют конечный финансовый результат хозяйственной деятельности, для чего предусмотрено ведение Ведомости финансовых результатов (ф. № 5-кх). Записи в эту ведомость производят ежемесячно (или ежеквартально) путем переноса итоговых сумм по статьям из журнала учета хозяйственных операций. Разница между доходной и расходной частями ведомости составляет финансовый результат хозяйства.

Глава3. Налогообложение и государственное регулирование

3.1. Налогообложение крестьянских (фермерских) хозяйств

Крестьянское (фермерское) хозяйство, как субъект предпринимательской деятельности, является плательщиком налогов. При этом ему присущи особенности, связанные, с одной стороны, с его правовым статусом, с другой стороны, с видом производственной деятельности. По существующему законодательству созданные до вступления в силу части 1 ГК РФ КФХ могут иметь статус юридического лица. В этом случае налогообложение КФХ осуществляется аналогично налогообложению коммерческих сельскохозяйственных организаций. Как известно, такие КФХ могут привести свой статус в соответствие с действующим законодательством и стать КФХ без образования юридического лица. В этом случае глава КФХ без статуса юридического лица, в соответствии со ст. 23 ГК РФ, признается предпринимателем с момента государственной регистрации КФХ. Соответственно, налоги, исчисляемые и уплачиваемые таким хозяйством, аналогичны налогам, уплачиваемым индивидуальным предпринимателем: подоходный налог с физических лиц, налоги в дорожные фонды, земельный налог, взносы в государственные внебюджетные фонды, налоги на имущество физических лиц, местные сборы.

 Налогообложение КФХ без образования юридического лица. Подоходный налог. Подоходным налогом облагается совокупный годовой доход, полученный хозяйством, который представляет собой разницу между валовым доходом, полученным в течение календарного года, и документально подтвержденными расходами, связанными с извлечением этого дохода. Состав доходов, связанных с извлечением дохода определяется, применительно к Положению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 года №552. При этом в валовой доход не включаются суммы полученных доходов, которые в соответствии с законодательством не подлежат налогообложению.
Уплата налога осуществляется авансовыми платежами (15 июля, 15августа и 15 ноября) равными долями от годовой суммы налога, исчисленной за истекший год, а по вновь образованным хозяйствам от предполагаемой суммы дохода за текущий год. Пересчет по фактически полученному совокупному доходу за истекший год должен быть закончен налоговыми органами не позднее 1 июля года, следующего за отчетным. Уплата налога производится на основе платежного извещения, вручаемого главе КФХ налоговым органом.

Следует отметить, что доходы членов КФХ получаемые в этом хозяйстве от сельскохозяйственной деятельности не подлежат обложению налогом в течение первых пяти лет, с момента образования хозяйства.
При расчете суммы подоходного налога необходимо также учесть, что доход членов КФХ ежемесячно уменьшается на сумму расхода в двукратном размере установленного законом минимального месячного размера оплаты труда до месяца, в котором доход физического лица превысит 5000 руб.; на сумму дохода в размере однократного ММРОТ, начиная с месяца в котором доход превысил 5000 руб. до месяца, в котором совокупный доход составит 20000 руб. Начиная с месяца, в котором совокупный доход превысил 20000 руб. вычеты не производятся.
В таком же порядке совокупный доход уменьшается на суммы расходов на содержание детей и иждивенцев (вычет осуществляются на каждого иждивенца). При определении суммы подоходного налога необходимо знать ставки налога, которые определены Законом “О подоходном налоге с физических лиц” от 31.12.97г. № 159-ФЗ.

Земельный налог. Земельный налог относится к категории местных налогов. Ставки налога определяются местными органами власти с учетом состава угодий, их качества, площади и местоположения. Минимальные ставки земельного налога на один гектар пашни и других сельскохозяйственных угодий устанавливаются органами законодательной (представительной) власти субъектов РФ. Не платят налог граждане, впервые образующие КФХ, в течение пяти лет с момента предоставления им земельного участка.

 Налоги на имущество физических лиц. Также к категории местных налогов относятся налоги на имущество физических лиц. К ним относятся налог на строения, здания и сооружения и налог на транспортные средства. Первым налогом ежегодно облагаются строения, помещения, сооружения, по ставке, устанавливаемой органами власти субъектов РФ в размере, не превышающем 0,1 % от их инвентаризационной стоимости.

Налогом на транспортные средства облагаются мотосани, катера, моторные лодки и другие транспортные средства, за исключением автотранспортных средств, облагаемых налогом с владельцев транспортных средств. Ставка налога зависит от мощности транспортного средства.
Представительные органы власти районов могут устанавливать дополнительные льготы по налогам (в т.ч. и для КФХ) для отдельных категорий плательщиков и отдельных плательщиков. Городские, поселковые, сельские советы могут предоставлять льготы по налогам на имущество физических лиц только отдельным плательщикам.
Налоги в дорожные фонды. КФХ являются также плательщиками таких налогов в дорожные фонды как налог с владельцев транспортных средств и налог на приобретение транспортных средств. В случае если доход от реализации произведенной КФХ сельскохозяйственной продукции составляет более 70 % от общей суммы доходов, то КФХ освобождаются от уплаты налогов в дорожные фонды. Ставки первого налога зависят от типа транспортного средства и его мощности, ставки второго составляют на прицепы и полуприцепы - 10 процентов от покупной стоимости, на автомобили - 20 % . Не облагается налогом на приобретение транспортных средств приобретение их для личного пользования членами КФХ.

Взносы во внебюджетные фонды. Внебюджетные фонды в РФ представлены Пенсионным фондом РФ, Фондом социального страхования, Фондом обязательного медицинского страхования, Фондом занятости населения. КФХ выступает в отношениях с указанными фондами в двух ипостасях: как работодатель и как получатель дохода. Соответственно подлежат обложению взносами суммы выплачиваемые работникам и доход, полученный членами КФХ. Взносами в фонды: Пенсионный, Медицинского страхования, Занятости населения облагаются также суммы, выплачиваемые по договорам подряда и поручения, а в Пенсионный фонд также по другим договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
По таким же ставкам КФХ уплачивают взносы с суммы дохода, полученного в текущем году.

Местные сборы. Органами местного самоуправления могут быть установлены такие местные сборы как: на содержание милиции, на благоустройство территории, на нужды образования и прочие. Плательщиками этих сборов могут являться как юридические, так и физические лица (в том числе члены КФХ). При этом совокупная ставка этих сборов для физических лиц в год не может превышать размера 3% от 12 установленных законом размеров минимальной месячной оплаты труда.

Н Д С. КФХ, не имеющие статуса юридического лица, НДС не платят. Впервые эта льгота была предоставлена Указом Президента РФ от 22.12.93г. №2270, в соответствии с пунктом 17 которого они были освобождены от уплаты НДС по оборотам реализации товаров (работ, услуг), выручка от которой получена ими с 01.04.94. Соответствующие изменения в Закон РСФСР от 06.12.91г. "О налоге на добавленную стоимость" были внесены Федеральным законом от 01.04.96г. №25-Ф3.

3.1. Значение крестьянских (фермерских) хозяйств в АПК

Агропромышленный комплекс функционирует в сложных финансово-экономических условиях. В силу специфики сельского хозяйства, связанной с использованием практически невосполнимых природных ресурсов, кризис в АПК при переходе к рынку оказался более глубоким, а выход из него будет более продолжительным по сравнению с другими отраслями народного хозяйства. Система реформирования АПК не обеспечивает не только расширенного, но и простого воспроизводства.

Неустойчивое экономическое положение сельскохозяйственных товаропроизводителей вызвано нарушением сложившихся хозяйственных связей, инфляцией, дефицитом бюджета, сокращением государственного финансирования, удорожанием кредитных ресурсов, снижением покупательской способности населения, ростом диспаритета цен в товарообороте между сельским хозяйством и другими отраслями, кризисом платежной дисциплины.

Эффективность работы предприятий во многом определяется формами хозяйствования. Анализ финансового состояния реформируемых агроформирований показывает, что зачастую приватизация превращается в простое переименование бывших совхозов и колхозов в "коллективные предприятия" с сохранением прежнего стиля работы. В большинстве таких коллективных предприятий резко упали и продолжают снижаться надои и привесы, выход молодняка, снижается урожайность и объем заготовки кормов.

Развитие крестьянских (фермерских) хозяйств,    личных  подсобных хозяйств и других малых форм предпринимательства    на  селе является на современном этапе одним из важных направлений    в  обеспечении  роста производства сельскохозяйственной продукции,    занятости сельского населения и его жизнеобеспечения.

Несмотря на то, что доля частного сектора в АПК имеет устойчивую тенденцию к росту, число крестьянских и фермерских хозяйств  за последние года сокращалось. Этот процесс и продолжающуюся в сельском хозяйстве трансформацию собственности можно назвать "естественным" отбором, в ходе которого выстоят и выживут только сильнейшие. В этой связи возникает вопрос, следует ли государству вмешиваться в этот процесс или положиться на действие только рыночных сил? Зарубежный опыт развития сельскохозяйственного производства и первые уроки отечественного опыта показывают, что вмешательство государства в процесс реструктуризации сельхозпредприятий и желательно и необходимо.

3.3. Государственное регулирование

Государственное регулирование  необходимо для дальнейшего  развития аграрной реформы,  преодоления    кризисных    явлений    в  агропромышленном   комплексе   и  спада    производства   сельскохозяйственной   продукции  и продовольствия,    повышения  социальной  защищенности сельских жителей.

 Основные направление государственного регулирования охватывают прямую государственную бюджетную поддержку сельского хозяйства, использование ценовых, дотационных, финансово-кредитных мер, а также государственный аграрный протекционизм, направленный на поддержку сельхозтоваропроизводителей.

Одной из острых проблем АПК переходного этапа является проблема технического обеспечения и технического сервиса сельхозтоваропроизводителей: как мелких фермерских хозяйств, так и крупных коллективных предприятий. На начальном этапе рыночных реформ вопрос обеспечения взаимовыгодного обмена между сельским хозяйством и отраслями, производящими и поставляющими средства производства, был пущен практически на самотек. Возникший в результате диспаритет цен привел к тяжелым финансовым последствиям для большинства сельских товаропроизводителей.

В этой ситуации важнейшим принципом государственного регулирования аграрного сектора является обеспечение взаимовыгодного обмена между сельским хозяйством и предприятиями производящими и поставляющими средства производства, включающего восстановление паритета цен, финансовую поддержку сельхозпроизводителей, совершенствование таких экономических рычагов, как кредит и налоги.

Одним из моментов государственного регулирования необходимо считать и поддержание уровня финансовых ресурсов сельхозтоваропроизводителей путем кредитования.

Недостаток свободных финансовых средств, высокая капиталоемкость и относительно низкая фондоотдача, несовпадение по срокам периода затрат и получение доходов - все это требует специфических форм помощи сельскому хозяйству со стороны банковской системы.

В условиях свободного рынка, фермер, нуждающийся в финансовых ресурсах, остается один на один с коммерческим банком. Кроме того, ему будет очень тяжело выдержать те же условия коммерческого кредитования, что и в других отраслях экономики.

Для создания системы кредитования сельхозтоваропроизводителей необходима разработка программ по внедрению в банковскую систему служб, которые непосредственно занимались бы кредитованием фермерских, крестьянских хозяйств с учетом специфики сельскохозяйственного производства. В перспективе, при более прочном становлении такой системы кредитования, будет возможность создания сельскохозяйственных банков, широкое развитие которые получили за рубежом.

Для реализации эффективной системы кредитования будет необходимо активное участие государства в воспроизводственном процессе продовольственного комплекса, что характерно для любой страны с развитой рыночной системой. Фермер, торговец, переработчик сельхозпродукции при всей их кажущейся независимости должен учитывать курс государственной и продовольственной политики. Меры принимаемые государством должны заключаться в поддержании равновесия между спросом и предложением, заинтересованность отечественного производителя в проведении структурных и социальных преобразований на селе, поддержании соответствующего уровня цен и ценового равновесия.

Существенным элементом государственного регулирования сельскохозяйственной отрасли служит изменение его производственной структуры. Общепринятой является система, при которой фермер пользуется льготами государственной поддержки лишь при условии выполнения им плана по поддержанию структуры сельскохозяйственного производства. Государство тем самым получает возможность регулировать структуры посевных и пропашных площадей, а также перенасыщение или дефицит той или иной продукции.

Выводы и предложения

        В данной работе были рассмотрены специфические формы хозяйствования—крестьянские (фермерские) хозяйства. Наибольшее внимание было уделено организации учета в этих хозяйствах, в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Крестьянские хозяйства, должны вести бухгалтерский учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций, как и все предприятия, организации и учреждения, независимо от их вида и форм собственности. А так же в работе были изложены основы ведения учета имущества, денежных средств, труда, доходов и расходов с их особенностями для данного вида хозяйств.

Крестьянское (фермерское) хозяйство, как субъект предпринимательской деятельности, является плательщиком налогов. При этом ему присущи особенности, связанные, с одной стороны, с его правовым статусом, с другой стороны, с видом производственной деятельности. Поэтому необходимо было осветить и особенности налогообложения крестьянских (фермерских) хозяйств.

Государственное регулирование рассмотрено, потому что оно необходимо для дальнейшего  развития аграрной реформы,  преодоления    кризисных    явлений    в  агропромышленном   комплексе   и  спада    производства   сельскохозяйственной   продукции  и продовольствия,    повышения  социальной  защищенности сельских жителей.

Аграрный сектор за период непродуманной Правительством Российской Федерации реформы практически утратил ранее достигнутые позиции.
        Ключевыми проблемами сегодня стали убыточность производства, огромная задолженность крестьян перед бюджетом и поставщиками.
                Развитие фермерского движения замедлилось. Число фермерских хозяйств постоянно сокращается. Они еще острее ощущают все недостатки проводимых реформ. На деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей крайне отрицательно сказался взятый в начале реформ курс на разрушение крупного производства. Приватизация абсолютного большинства перерабатывающих и обслуживающих предприятий была проведена без учета интересов сельского хозяйства, разрушила сложившиеся связи производителей и переработчиков, породила множество посредников, лишила пищевую промышленность сырьевой базы.

На предстоящем этапе развития аграрного сектора широкое распространение могут получить варианты создания крестьянских (фермерских) хозяйств (КФХ) на базе реорганизуемых несостоятельных коллективных предприятий. На базе таких хозяйств организовано ряд КФХ, которые успешно ведут производственную деятельность.
         Вместе с этим активность развития фермерских (крестьянских) хозяйств в перспективе во многом будет зависеть от создания оптимальной системы государственной поддержки, ориентирующей КФХ на стабильное и эффективное производство в условиях рыночной экономики.